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從融資租賃的角度解讀財稅[2016]140號文件



年前,財政部出臺財稅[2016]140號《關于明確金融 房地產開發 教育輔助服務等增值稅政策的通知》(以下簡稱14號文)其中在金融領域涉及到與融資租賃公司和金融租賃公司相關稅收政策的改變和補充。為更加清晰理解文件精神,筆者對文件全文從融資租賃的角度進行獨家解讀。分析結果僅供業界參考。

在分析該文前需厘清幾個概念性問題:
1、什么是金融商品?
2、什么是金融資產?
3、什么是租賃資產?
4、租賃資產是否屬于金融資產?
5、什么是資管運營? 這些文中提及的名詞,只有了解其內涵后才便于理解文件的精神。下面就這幾個問題一并分析。

按照金融界的定義,“金融商品”就是“金融工具”。 或稱“金融資產”,也可稱其為有價證券。國際會計準則委員會第32號準則對金融工具定義如下:“一項金融工具是使一個企業形成金融資產,同時使另一個企業形成金融負債或權益工具的任何合約”。

“金融工具”是按《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》進行會計處理。該準則規定:“租賃的權利和義務,適用《企業會計準則第21號——租賃》。”金融工具不包括租賃資產。

“租賃資產”與“金融資產”有所區別。按照會計準則的規定,租賃公司形成債權時,承租人形成“融資租入固定資產”和負債。

“租賃資產”承租人和出租人的角度看是不一樣的。租賃公司的租賃資產是應收賬款下的債權資產,屬于流動資產。承租企業的租賃資產是固定資產下的“融資租入固定資產”,是物權資產。租賃公司目前通行的保理或資產證券化通常轉讓的是“債權資產”,不 包括租賃公司僅擁有處分權的物權資產。購買租賃債權資產的一方也無法對租賃資產進行管理,不在所謂金融“資管”機構管轄的范圍內。

租賃資產的“出表”是另一個話題,涉及的內容比較多,與分析140號文關系不大,在本文中不進行過多解讀。

租賃資產按《企業會計準則第21號——租賃》進行會計處理,因此包括金融租賃資產在內的租賃資產也不屬于金融資產。業內有些人把“租賃資產”等同于“金融資產”時,看140號文就會遇到難解的問題。

本文提到的“資管”是指“受人之托,代人理財”的管理,是對金融資產的管理。資管的運營是對理財資金的運營管理。就算該筆資金用在購買租賃資產上,“資管”機構也不是對租賃資產的管理(租賃債權因開票和催債問題管不了,租賃物權又因沒處分權而無權管),他們只能 針對資金信托、理財部分進行管理(把委托人的資金營運好),不是對租賃的資產進行營運。

如果認同上述論點,下面就針對140號文進行逐條分析。

第一,針對“金融商品”,“不屬于利息或利息性質的收入,不征收增值稅”。盡管有些人認為租賃資產屬于“金融商品”,但租賃資產屬于服務產品而不是金融產品。不能享受這個政策待遇。

第二,“納稅人購入基金、信托、理財產品等各類資產管理產品持有至到期,不屬于……金融商品轉讓”資金持有人購買金融資產的行為不屬于金融資產轉讓行為。租賃資產被包裝成基金、信托、理財產品被人購買, 既不屬于資管方的資產轉讓行為,也不屬于租賃資產的轉讓行為,資產未出表,本質上是一種融資行為。

第三,包括金融租賃公司在內的金融機構“發放貸款后,自結息日起90天內發生的應收未收利息按現行規定繳納增值稅,自結息日起90天后發生的應收未收利息暫不繳納增值稅,待實際收到利息時按規定繳納增值稅。”按照《金融租賃公司管理辦法》金融租賃公司沒有貸款業務經營范圍,從這個因素看,這條雖然提到金融租賃公司,但實際上與金融租賃公司沒什么直接關系。

售后回租按是信貸納稅。因此售后回租資產按這條執行或許還有些道理。如果說“租賃債權”不屬于“金融債權”,不按這條執行也有能說出的道理。直租因為不按貸款資產納稅,能不執行這個條款。

第四,“資管產品運營過程中發生的增值稅應稅行為,以資管產品管理人為增值稅納稅人。”筆者以為這里的“資管產品管理人”是指 金融機構或其設立的管理“金融資產”的資管機構為增值稅納稅人。租賃公司對租賃資產管理不在金融資產管理范圍,只繳納租賃資產產生的增值稅 ,也無權管理“金融資產”。

增值稅是流轉稅,這部分稅負最終還要由租賃公司承擔。

轉租賃時若認定上家租賃公司將租賃資產的全部收益、風險和物權轉等所有的權益移給下家租賃公司(資產出表),那么下家租賃公司應為租賃資產的納稅人。

第五,“轉讓金融商品出現的負差,可結轉下一納稅期”因租賃資產不屬于金融資產,這里不討論這個問題。

第六,“《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)所稱“人民銀行、銀監會或者商務部批準”、“商務部授權的省級商務主管部門和國家經濟技術開發區批準”從事融資租賃業務(含融資性售后回租業務)的試點納稅人(含試點納稅人中的一般納稅人),包括經上述部門備案從事融資租賃業務的試點納稅人”。

有的地區設立融資租賃公司已經從審批制改為備案制。這里增加“備案”內容是對36號文的補充。但依然沒有擺脫享受融資租賃的稅收政策還要和行政許可掛鉤。中小企業要設立自己的融資租賃公司銷售中、小規模租賃設備 的問題,還是不能指望短期內得到稅收政策的支持。

第七至第十六條,與融資租賃的政策無關,不進行討論。

第十七,“融資租賃企業及其設立的項目子公司、金融租賃公司及其設立的項目子公司購買并以融資租賃方式出租的國內生產企業生產的海洋工程結構物,應按規定繳納增值稅。”《財政部國家稅務總局關于出口貨物勞務增值稅和消費稅政策的通知》(財稅〔2012〕39號)或者《關于在全國開展融資租賃貨物出口退稅政策試點的通知》(財稅〔2014〕62號)規定的出口退稅由出租人享受的政策不再執行。2017年1月1日前簽訂的租賃合同可以繼續執行。

融資租賃屬于商務服務的服務貿易,租賃公司在交易中提供“代人融資、代人放款、代人采購、代人銷售、代人資產管理”的服務。在出口租賃中租賃公司擔當的是“代人銷售”的角色,出口退稅政策應該鼓勵設備制造企業。上述被停止執行的兩個政策卻要求租賃公司享受這個政策,對廠商失去了出口的積極性。 那些策出臺時就覺得有問題。因對租賃公司有利,就沒有指出這個問題。

有類似的稅收政策問題的還有海關監管進口免稅設備做租賃。海關總署曾要求租賃公司這種非生產企業,也要辦理承租人已經辦理的減免稅政策(兩個企業辦同一物件兩個減免稅批文)。 才能做售后回租業務。后來這個不合理的要求也被取消。

140號文全文分析到此。下面談一下對文件出臺的感想。

一旦國家出臺新政,總有媒體高呼“利好”或“利空”。租賃公司不敢奢望國家給予行業優惠政策,但強烈要求出臺合理納稅政策還是應該的。這次140號文沒給租賃行業任何好處,也沒有增加不公平待遇。新政只是糾正和補充36號文需要改進的地方,不需要對其過度解讀。
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